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积极推进不动产税基评估工作 实施税收制度的重大改革

来源 : chinazilv.com   作者 : 华融道自律评价•评估   时间 : 2013-12-02

我们很清楚,税赋的功能除了能产生国家的财政收入之外,还能优化市场的资源配置。调节收入的再分配,并促进市场的公平竞争。
    十六届三中全会《中共中央关于完善社会主义市场经济体制若干问题决定》(以下称《决定》)中要求:为达到“简税制、宽税基、低税率、严征管”的目标,“实 施城镇建设税费改革,条件具备时对不动产开征统一规范的物业税,相应取消有关税费。”中央的《决定》充分揭示了不动产税赋改革在经济改革中的重要地位。我 财政部的领导同志对于这一不动产以价课税的税制改革也一直予以高度重视。楼继伟副部长在《分步实施税收制度改革》一文中明确指出:不动产税改革的方向是合 并城市房地产税、房产税与城镇土地使用税,建立统一的物业税。物业税将按评估价值征税,这样将能比较客观地反映房地产的价值与纳税人的承受能力,并有利于 解决现行税收制度中存在的计税依据不合理的问题。
    不动产税基的评估工作,即将成为我国资产评估行业的重头戏。下文将对此进行某些讨论。
 
一、我国不动产税收的现状
 
目 前,我国不动产税赋中存在诸多不利于经济协调发展的问题。表现有:不动产的税赋没有合理地反映不动产本身的价值,因此没有充分体现税赋的公平原则;不动产 的税赋税基狭窄,从而极大地弱化了应有的财政收入;在不动产交易与开发建设环节中,税费负担又过重,导致各项不动产的开发中包括居民住宅的开发中增添了过 高的成本,从而影响了国家的建设与普通百姓的利益。香港《南华早报》曾有人发表文章认为:我国不动产税收制度的过于混乱且有失公允,彻底改革不动产税收制 度,势在必行。美中贸易全国委员会驻北京负责人帕特里克·鲍恩斯认为:根本原因在全国范围内缺乏有效的现代化税收数据。
    我 国不动产税收中确实存在着这样一个突出的问题,即没有以不动产的评估价值作为征税的税基,并且是对不动产中的房产与土地分别进行征税,这样,就难以体现税 赋的公平。如我国企业中一项极其重要的资产——国有土地的使用权,其原来应该是企业所拥有不动产中的一部分,但目前是将其与土地上的建筑人为地绝然地分 开,这样就难以准确地鉴定其在企业持续经营状态下的价值。同时,现在企业取得非划拨国有土地的使用权的处置方式有两种,一种是转让方式,即对此土地使用权 进行评估,评估后,按其评估价值向国家支付土地使用转让金。此时,土地使用权即成为企业的资产。这种方式,由于企业需要向国家支付的土地转让金数额相当之 高,企业不堪重负。另一种是投资方式,即将土地使用权评估后得出的土地使用转让金作为国家的投资,并作为国有股。此时,这两种转让方式中也都涉及土地价值 的评估,也都涉及土地使用权的外延与内涵的确定。如土地使用权价值其是否包含土地底下的公用设施及地下资源的价值,是否包括树木与其他附着土地的资产的价 值,是否包括土地使用权的位置价值(周围的交通、通讯等环境所形成的价值)等等。而实际中,由于土地的价值与土地的包括建筑在内的附着物的价值经常是密不 可分的,建筑物、构筑物、地下设施与管线依地而建,林产、矿产、水资源等等依地而生,土地是土地附着物的载体。土地优越的地理位置与其周围的环境设施能使 土地附着物大幅度增值,而理想的土地附着物又能使整个不动产增值。显然,如果需要按资产的价值征税,则对房产与土地分设税种,从而对土地与土地附着物分别 征税是极不合理的。
《决 定》对不动产税收制度的改革,提出了此税收中的首要关键问题,即确立“不动产”这个概念,这符合国际上通行的税制。如前文所述,土地的价值与土地附着物的 价值经常是不可分割的,因此我们在不动产税赋确定之前,必须要对征税范畴进行定义。目前我国实行的有关的不动产的税收税收有:城市房地产税、房产税和城镇 土地使用税,房地产倒也可以属于不动产。但房产、土地直至房地产这几个概念与不动产的概念都是有区别的。
在 农耕社会中和在现代社会中普通城市居民所占有的财产中,不动产无外乎只是住宅与和土地,所以此时不动产似乎即等于房地产。但在工业革命之后,不动产的定义 则不能只是某些建筑物与土地,其往往具有更扩展的外延。目前,各国税法中所说的不动产不仅涉及土地与地上的建筑物与构筑物,还涉及地下的人工改造的设施以 及与作为建筑物和构筑物附属部分的机器设备与电气设施,还可能涉及水、矿产、森林或其他的植被,涉及海洋、滩涂与大陆架。而我国法律中房地产的定义又是怎 样的呢?1994年7月颁布的《城市房地产管理法》是这样阐述的:
“在中华人民共和国城市规划区国有土地(以下简称国有土地)范围内取得房地产开发用地的土地使用权,从事房地产开发、房地产交易,实施房地产管理,应当遵守本法。
本法所称房屋,是指土地上的房屋等建筑物及构筑物。
本法所称房地产开发,是指在依据本法取得国有土地使用权的土地上进行基础设施、房屋建设的行为。
本法所称房地产交易,包括房地产转让、房地产抵押和房屋租赁。”
我 们可以发现,在此法中所定义的“房地产”与前文所叙述的国际上通行的“不动产”概念是不相同的。而且,此法中所定义的“房地产”本身的含义是也不够明确。 在此法中,并没有强调工矿企业的厂场设备(如钢铁企业与石化企业的生产装置)是否属于此法中所指的构筑物。也没有涉及江河海洋、矿产、森林这些不动产中所 不能不涉及的内容。而所谓的 “房地产开发”往往是指住宅类不动产的开发,或勉强可以是指一部分商业不动产的开发。习惯上不会将有关工业、交通、农业、通讯、电力之类的基本建设称之为 房地产开发。而此法中的“房地产交易”又似乎包括了工矿企业建筑物和构筑物的交易。因此,上述“房地产”这样的概念,极易产生歧义。同时,由于此“房地 产”本身概念的模糊,如按照此定义进行征税,将使我国不动产税的税基变得十分模糊与十分狭隘,从而也难以实现税赋的公平。因此,如果不建立“不动产”这一 科学的税基概念,则不可能“开征统一规范的物业税”,从而也不能充分发挥税赋合理调节分配的作用与建立企业公平竞争环境的作用。
                               
二、国际不动产税基评估的现状
 
资 产评估作为一个行业即是以不动产评估开始的。而不动产评估即是从不动产税款征缴和抵押贷款开始的。上溯至中国的汉朝和欧洲的罗马时代,不动产和其他的一些 财产都已经是收缴税款的依据,至今已具备了两千年的历史。那时,人们已经是根据各自的富裕程度,以现金或产品的形式向国家交纳税赋。越富有者,纳税越多。 而确定某人富裕程度的一个重要方面就是确定其拥有不动产的多少。因此,不动产作为税基进行评估的历史已经相当悠久。并且可以说,当时将不动产作为税基的评 估是我们今天资产评估行业的始作俑者。到了十九世纪,现代意义的不动产价值评估就已有相当大的发展。至今,在世界各国的资产评估业务中,不动产的税基评估 还是其最大量涉及的业务之一。
    世界各国的经验证明,进行不动产税基的评估,以达到不动产税赋的公平,首先需要的是立法。由于资产税在许多国家属于地方税,因此在国外,许多关于不动产税 基评估的立法由省、州一级的地方政府进行。这些法律中内容的共同特点是:(1)首先确定不动产的定义,(2)对不动产税基评估人员进行确定,(3)建立不 动产税基评估结果的复议制度。
各 国法律中对不动产的定义是有一定差别的。但在一般情形下,不动产是指土地和土地的附着物或其改造成果。但有的国家在不动产的法律定义中,特别指出其不包含 土地的水资源、矿产资源和树木等,而有的国家所定义的不动产则包括这些附着物中的一部分。如美国阿肯色州的不动产法律中不动产定义为:“一宗确定的土地及 其改造成果。” 美国密歇根州不动产法法律中的不动产定义为“一宗确定的土地,包括土地的改造成果以及土地所包含的其他利益、收益或权力。”南非共和国法律中对不动产的定义是“包括不动产及其相关的权力或利益”。而爱尔兰法律中“地产”(即不动产)包括土地的改造结果以及被水面覆盖的土地。
各国不动产税法中,往往对征税的不动产的范围与免予征税的不动产的具体范围作出了规定。如爱尔兰的不动产税法中规定,应予纳税的不动产及不动产权益有:各类建 筑(包括其建设后用于建筑同一目的土地)、铁路(包括铁道部门的线路资产和非线路资产)、港口(包括防波堤、船坞和固定停泊处)、矿山、捕鱼及养鱼等的渔 业权、道路通行费用、钻井采油权、船舶与其航行权,广告点及用作广告的土地和建筑、发电厂(包括其建筑物、构筑物、发电机、容器、锅炉、燃料处理设备、水 电厂的相关水工建筑、铁路、公路及水库等等)、网络(包括信号发送及接收设备、管道网络以及相关土建工程、变电站,电网及其建筑)、政府部门占用的部分建 筑与部分土地(包括军队、警察、监狱所占用的土地和建筑)等。其规定的不予纳税的不动产有:农业用地与农场建筑、林业地产、体育场地、医院、学校、美术馆、博物馆、图书馆、公园、国家纪念设施、航运灯塔与标志、养老或扶残的建筑设施、公共聚会建筑、慈善机构占用的建筑、非赢利机构占用的土地与建筑、公墓等。
各 国在不动产税基评估立法中,都确定了税基评估人员。如加拿大、澳大利亚的某些省、州与爱尔兰等国,是由政府专门任命一名税基评估专员,负责此项工作。而在 美国的一些州,除了专门的机构负责税基评估事务之外,还各自对本州的税基评估人员的培训、考试与注册作出了规定。如美国宾夕法尼亚州要求注册税基估价人员 至少完成90小时以上的税基评估基础课程的培训,并必须通过本州有关税基评估各科目的考试。并且,宾夕法尼亚州还 规定,自1993年起,本州注册通过的税基评估师每两年还需要进行一次的再注册;税基评估人员在申请再注册时,必须向有关部门提交其已完成州政府所规定的 后续教育课程的证明。
    各国在不动产税基评估立法中还都十分重视税基评估中所发生争议的处理。如澳大利亚澳北地区对税基评估中所发生的争议,规定了详细的复议制度与诉讼程序。其 规定:如果税基评估的当事方对税基价值评估的结果持有异议,则首先由负责税基评估的地产评估师对当事方进行解释与答复。对于当事方提出的评估结果异议,负 责税基评估的地产评估师可以部分与全部接受其意见,或对此异议予以否决。若当事方不满意地产评估师的答复,则其可向由地区政府任命的评估委员会提出复议。 如果当事方对地区评估委员会所作出的复议裁决仍不满意,则可向地区专事不动产评估诉讼的特别法庭提出诉讼,最后解决争议。
 

三、推动不动产税基评估工作,为我国经济发展创造良好的税收环境
 
我 国不动产税收中除了上述的税基狭窄、定义不清的问题之外,还存在着不动产的税费繁多、税费集中在不动产开发建设与不动产交易时期的弊病,从而导致企业取得 非划拨土地使用权时与居民购买商品房时不堪重负。此外,目前内外资企业负担的是不同的不动产税种,税收待遇并不一致。实行《决定》中“开征统一规范的物业 税,相应取消有关税费”之后,税赋征收的环节将后移,由拥有不动产的企业与个人逐年分期缴纳物业税。同时,内外资企业的税赋也将得到统一,从而使税赋趋于 公平与合理。
为 解决上述我国不动产税赋中存在的问题,以及贯彻《决定》中的“简税制、宽税基、低税率、严征管”的原则,笔者认为,其关键即是首先必须确定不动产的定义范 畴及其价值范畴,然后才可能达到税制简化、税基完整、税赋合理与税管严格的目标。不动产税赋改革作为城镇建设税费改革中的重大措施,是需要逐步推进的。但 是,根据世界各国的经验,此项改革的许多前期工作是不能回避的。如国家首先需要确定不动产税基评估的专门管理部门,第二,必须制定物业税相关的法律与税基 评估的法律,并在税法中确定不动产的定义,确定应予纳税与不予纳税的不动产科目,同时,建立税基评估人员注册、考试制度以及建立物业税税基评估结果的复议 制度。
可 能有人认为我们国家执业资格的考试已经太多了,不易再设立新的执业资格。而笔者认为,有利于市场秩序规范运行的执业准入考试,还是必须的。问题不在于执业 资格的多少,而在于其所起的作用。就不动产的税基价值评估来说,一方面其与目前我国实行中的房地产估价与土地估价是有区别的,具备一定的特殊性;同时,目 前我国不动产价值评估领域还存在行业不统一以及考试、执业资格等许多方面还需要进行改进等诸多问题。而不动产税基评估涉及到所有的企业与广大住宅居民的切 身利益,涉及面相当之大。而且,不动产税基评估的结果是行政结论,绝非一般咨询性质的评估服务,必须慎之又慎。因此建立新的税基评估人员考试制度是十分必 要的。
另 一个极需研究的是物业税征收与不动产税基评估的试点工作如何开展的问题。笔者认为,解决上述企业取得非划拨国有土地使用权时需缴纳土地使用转让金的负担, 是一个很好的突破口。改变企业在企业改制重组中一次性缴纳土地使用转让金的方式,以及国家对固定资产投资方向调节税与土地增值税的撤消,由企业按其所拥有 不动产的评估价值逐年缴纳物业税,将能大大减轻企业的负担,从而促进对企业的投资。
总 之,征收物业税与其税基价值的评估,非但涉及各种投资形式的企业,还涉及国内所有拥有不动产及不动产权益的个人与机构团体,可以毫不夸张地说,这是一项关 系国计民生的重大税制改革措施,必须予以认真对待。但我们完成此项改革之后,将能大大提高国家的财力,并能为企业创造公平竞争的环境,减轻企业的负担,合 理调整个人的分配,最后从各个方面促进国民经济的长期健康发展。(信息来源:《中国资产评估》[2004]第3期)

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